Статья 'Налоговые вычеты по НДФЛ как инструмент решения социальных проблем государства' - журнал 'Налоги и налогообложение' - NotaBene.ru
по
Меню журнала
> Архив номеров > Рубрики > О журнале > Авторы > Требования к статьям > Порядок рецензирования статей > Редакция и редакционный совет > Ретракция статей > Этические принципы > О журнале > Политика открытого доступа > Оплата за публикации в открытом доступе > Online First Pre-Publication > Политика авторских прав и лицензий > Политика цифрового хранения публикации > Политика идентификации статей > Политика проверки на плагиат
Журналы индексируются
Реквизиты журнала
ГЛАВНАЯ > Вернуться к содержанию
Налоги и налогообложение
Правильная ссылка на статью:

Налоговые вычеты по НДФЛ как инструмент решения социальных проблем государства

Крохмаль Даниил Дмитриевич

ORCID: 0000-0001-7801-9164

студент факультета налогов, аудита и бизнес-анализа Финансового университета при Правительстве Российской Федерации.

125167, Россия, город Москва, г. Москва, ул. Ленинградский Пр., 55

Krokhmal Daniil Dmitrievich

Student, Faculty of Taxes, Audit and Business Analysis, Financial University under the Government of the Russian Federation

Russian Federation, Krasnodar Territory, Slavyansky District, Petrovskaya, 24

daniil.krohmal.dm@mail.ru
Другие публикации этого автора
 

 

DOI:

10.7256/2454-065X.2021.6.37166

Дата направления статьи в редакцию:

21-12-2021


Дата публикации:

31-12-2021


Аннотация: В работе рассматриваются проблемы применения налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц в Российской Федерации с точки зрения решения ими ряда социально-экономических задач, отражаются возможные пути усовершенствования налоговых льгот в этом направлении на основании анализа статистических данных и зарубежного опыта. С помощью налоговых вычетов, например, можно учесть способность к труду, уровень дохода, состав семьи, природу понесённых затрат и многое другое. Актуальность исследования системы вычетов по налогу на доходы физических лиц обусловлена высокими показателями бедности, определением справедливого налогообложения. Основные результаты проведённого исследования: 1) Выявлены недостатки налоговых вычетов по НДФЛ с точки зрения решения ими социально-экономических задач в законодательстве Российской Федерации. В том числе среди недостатков упомянуты: регрессивность ряда налоговых механизмов; незначительная экономия для налогоплательщиков с доходом на уровне прожиточного минимума. Все аспекты проиллюстрированы на практических примерах. 2) Проведён анализ зарубежных юрисдикций на предмет выявления эффективных налоговых льгот, возможных к реализации в Российской Федерации. 3) Составлены обоснованные предложения по изменению законодательства Российской Федерации, в том числе на основании адаптированного иностранного опыта, в части увеличения роли налоговой политики в решении проблем бедности, демографического кризиса. Представлены варианты реализации необлагаемого налогового минимума и системы семейных коэффициентов, обоснована их эффективность для решения вышеупомянутых задач, проанализирована их комбинация и объём в итоге полученной льготы налогоплательщиками с разным уровнем дохода. 4) Установлены вероятные проблемы, которые могут возникнуть при реализации вышеупомянутых мер. В частности предложен ряд способов покрытия выпадающих доходов региональных бюджетов при увеличении налоговых льгот, в том числе с помощью изменения налоговых ставок и налоговых вычетов для налогоплательщиков с высокими доходами.


Ключевые слова:

налоги, налоговый вычет, налоговая льгота, налоговая политика, налоговое право, налоговое законодательство, налогообложение, доходы физических лиц, налоговые мероприятия, налоговая система

Abstract: This article examines the problems of application of tax deductions for personal income tax in the Russian Federation from the perspective of solution of number of socioeconomic problems. Leaning on the analysis of statistical data and foreign experience, the author describes the possible ways to improve tax benefits in this direction. For example, tax deductions may consider the ability to work, level of income, household composition, nature of expenditure incurred, etc. The relevance of the selected topic is substantiated by high poverty index and the establishment of fair taxation. The acquired results are as follows: 1) The author identifies the flaws regarding the deductions for personal income through the prism of solution of socioeconomic tasks in legislation of the Russian Federation. The detected flaws include: regressivity of a number of tax mechanisms; insignificant savings for taxpayers with the minimum living wage. All aspects are illustrated on the practical examples. 2) The analysis is conducted on foreign jurisdictions for determination of the effective tax benefits to be possibly implemented in the Russian Federation. 3) Recommendations are made on the amendments to legislation of the Russian Federation, with consideration of the adapted foreign experience, aimed at increasing the role of tax policy in solution of the problems of poverty and demographic crisis. The author provides the variant for implementation of non-taxable minimum and the system of family coefficients; substantiates their effectiveness for solution of the aforementioned tasks; analyzes their combination and amount of benefits ultimately received by the taxpayers with different level of income. 4) The author outlines the potential problems that may arise due to implementation of the listed measures; namely offer the ways to cover the revenue shortfall in regional budgets with the increase of tax benefits, including by changing tax rates and tax deductions for the taxpayers with high income.


Keywords:

tax, tax deduction, tax relief, tax policy, tax law, tax legislation, taxation, personal tax, tax measures, tax system

Актуальность

Подоходное налогообложение физических лиц отлично подходит для решения ряда социально-экономических задач, в частности поддержки незащищённых слоев общества: нетрудоспособных, малообеспеченных, многодетных и других граждан, признанных нуждающимися в социальной помощи.

Облагая доходы налогоплательщика, государство может применять ряд инструментов, позволяющих перераспределять заработок граждан. Важное место среди них занимают налоговые вычеты. С их помощью при налогообложении можно учесть способность к труду, уровень дохода, состав семьи, природу понесённых затрат и многое другое.

Актуальность исследования системы вычетов по НДФЛ обусловлена рядом факторов. Во-первых, высокими показателями бедности среди населения: согласно статистическим данным свыше 17,5 миллионов человек [1] во втором квартале 2021 года получали доход меньше прожиточного минимума, составляющего 12 702 рубля [2]. И хотя в динамике показатели бедности имеют тенденцию к снижению, они всё ещё являются внушительными. Особенно ярко это проявляется на фоне показателей прожиточного минимума в других развитых странах. В такой ситуации любые экономически возможные способы по увеличению самых низких пороговых доходов населения должны быть рассмотрены и изучены. Во-вторых, актуальность исследования и усовершенствования системы налоговых вычетов непосредственно исходит из научного определения справедливости налогообложения. За счёт относительно высокого уровня социального неравенства в Российской Федерации (коэффициент Джини больше значения 0,3 [3], которое считается нормой) слабо прогрессивный относительно развитых стран НДФЛ (с точки зрения диапазона ставок и пороговых значений прогрессии) в совокупности платят в основном бедные слои общества. Причиной этому является ряд налоговых льгот на доходы от капитала, свойственных богатой части населения, а также регрессивность некоторых налоговых механизмов.

Обзор литературы и методы

Инструменты, увеличивающие социальный аспект подоходного налогообложения физических лиц, привлекают к себе внимание многих учёных, среди которых И. А. Майбуров [4], А. А. Аксенова [5], Н. И. Химичева и Е. Г. Беликов [6], Л. И. Гончаренко [7] и другие. Причём во многих научных работах приводятся как положительные стороны возможных изменений законодательства в направлении прогрессивного налогообложения, так и сопутствующие риски. Так, Е. Ю. Онопюк и А. А. Нарижная [8] в своих трудах отмечали, например, несовершенство с точки зрения справедливости социальных налоговых вычетов, в том числе их ярко выраженный регрессивный характер. Н. П. Мельникова и А. В. Тихонова [9] обосновали нарушение принципа справедливости в механизме имущественных вычетов, доказав их низкую эффективность и предложив в качестве альтернативного решения систему повышающих коэффициентов. В. Г. Пансков [10] в своих научных работах вывел общую проблему налоговых вычетов НДФЛ в Российской Федерации, а именно отсутствие связи между материальным положением плательщика и размером льготы.

Данное исследование, основываясь на результатах научного сообщества в сфере налогообложение, ставит перед собой задачу провести обзорный анализ некоторых действующих в Российской Федерации налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц в части определения их социальной функции в рамках налоговой и экономической системы для разработки последующих предложений их усовершенствования и модернизации.

Работа построена на общенаучных и специальных методах исследования. Изучение налоговых вычетов в Российской Федерации проведено на основании статистических данных. Разработка эффективных способов модернизации проведена в том числе на основании успешного иностранного опыта.

Анализ налоговых вычетов

Налоговым кодексом Российской Федерации (далее НК РФ) [11] установлены пять видов налоговых вычетов: имущественные, инвестиционные, профессиональные, социальные и стандартные. Согласно данным ФНС России [12], работодатели предоставляют от общей совокупности вычетов: около 80 % стандартных, около 18 % имущественных, около 2 % социальных и около 0,02 % инвестиционных. Безусловно, далеко не все налогоплательщики пользуются правом на вычет у налоговых агентов (за исключением стандартных), однако такая статистика уже говорит об определённых проблемах в их применении.

В исследовании анализируются только те вычеты, которые ставят перед собой цель перераспределения доходов, поддержки незащищённых слоёв общества. К таким не относятся: профессиональный (цель — обложить прибыль налогоплательщика, а не его выручку), инвестиционный (цель – стимулирование активности на финансовых рынках), социальный по расходам на благотворительность (цель – стимулирование граждан к благотворительной деятельности), имущественный при реализации (цель – ликвидация двойного налогообложения). Стоит отдельно отметить, что имущественный вычет при приобретении недвижимости также нацелен на социальную поддержку населения, однако оцениваться в рамках этого исследования не будет в силу ограниченности объема статьи.

Подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 218 НК РФ [11] установлены вычеты в размере 500 и 3000 рублей в месяц для отдельных категорий налогоплательщиков.

Таблица 1. Вычеты предоставляемые в соответствии с пп. 1 и пп. 2 п.1 ст. 218 НК РФ, 2019 год

Наименование вычета

Количество физических лиц, имеющих облагаемый доход и право на вычет

Сумма предоставленных вычетов

Доля в общей совокупности предоставленных вычетов

Вычет в размере 3000 рублей

32 236

992 238 326

0,27539 %

Вычет в размере

500 рублей

449 238

2 349 453 667

0,65207 %

Источник: составлено на основании данных ФНС [12]

Статистика показывает, что общая сумма предоставленных вычетов немногим превышает 3 млрд рублей и не составляет даже 1 % от общей совокупности. Небольшие затраты для бюджета коррелируют с мизерной налоговой экономией для налогоплательщика. Учитывая, что вычеты нельзя получать одновременно (приоритет отдаётся большему из них), итоговая льгота для физического лица в месяц составляет 390 (3 000*13%) или 65 рублей (500*13%) соответственно. Для иллюстрации целесообразно выразить такую налоговую экономию на примере налогоплательщиков с разным уровнем дохода.

Таблица 2. Налоговая экономия от использования вычетов в размере 500 и 3000 рублей налогоплательщиками с разным уровнем дохода.

Налогоплательщик

Доход в мес.

Доход в год.

Абсолютная годовая экономия от вычета в 500 рублей

Относительная годовая экономия от вычета в 500 рублей, %

Абсолютная годовая экономия от вычета в 3000 рублей

Относительная годовая экономия от вычета в 3000 рублей, %

1

13 000

156 000

780

0,5

4 680

3

2

25 000

300 000

780

0,26

4 680

1,56

3

50 000

600 000

780

0,13

4 680

0,78

Таким образом, налоговая экономия от применения вычетов в 500 и 3000 рублей является минимальной (0,5 и 3 % при доходе в 13000), особенно учитывая степень заслуг перед государством налогоплательщиков, которым предоставляется вычет, и их способность к труду. На момент их введения в начале 2000-х годов, их величины были обоснованы экономически (приблизительно 15 и 90 % от средней заработной платы). Однако, в течение 20 лет данные налоговые вычеты ни разу не подвергались корректировке и сейчас ввиду инфляционных процессов суммарно не составляют даже 1 % среди всех прочих предоставляемых, что отражает их эффективность как очень низкую. Категории граждан, которые попадают под критерии получения указанных вычетов, в общемировой практике имеют все основания на серьёзную поддержку от государства, которая выражается в большей степени специальными ежемесячными денежными выплатами, отдельно ориентированными социальными программами медицинского обслуживания. Безусловно, налоговые льготы не могут быть единственной мерой поддержки. Другой вопрос – оказывает ли вышеописанная налоговая экономия хоть сколько-нибудь ощутимый эффект для налогоплательщиков, чья налоговая нагрузка порой сокращается менее чем на 1%.

Подпунктом 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ [11] предусмотрены стандартные вычеты налогоплательщикам, на обеспечении у которых находятся дети. Целью данной налоговой льготы является стимулирование увеличения показателей рождаемости, что в определённой мере должно способствовать решению проблемы демографического кризиса. Кроме того, с помощью вычета, государство стремится достичь справедливости в налогообложении, освобождая часть доходов плательщиков от налога, компенсируя им тем самым часть их затрат, понесённых не на собственное потребление, а на потребление ребёнка.

Важно упомянуть, что указанная налоговая льгота носит также перераспределительный характер за счёт установленного ограничения дохода для применения в размере 350 000 рублей. Таким образом, более обеспеченные налогоплательщики смогут пользоваться вычетом меньшее количество месяцев чем менее обеспеченные, из-за чего, разумеется, уменьшается и итоговая сумма льготы. Представляется целесообразным исследовать величину налоговой экономии для среднестатистической семьи с 2 детьми, учитывая разный уровень дохода.

Таблица 3. Налоговая экономия от использования вычетов, предусмотренных пп.4 п.1 ст.218 НК РФ, семьёй с 2 детьми.

№ семьи

Ежемесячный доход каждого родителя

Годовой доход обоих родителей

Общая сумма вычета

Налоговая база с учётом вычета

Налог к уплате без учёта вычета

Налог к уплате с учётом вычета

Налоговая экономия

Эффективная % ставка

Семья 1

13 000

312 000

67 200

244 800

40 560

31 824

8 736

10,2

Семья 2

25 000

600 000

67 200

532 800

78 000

69 264

8 736

11,54

Семья 3

55 000

1 320 000

33 600

1 286 400

171 600

167 232

4 368

12,67

Семья 4

105 000

2 520 000

16 800

2 503 200

327 600

325 416

2 184

12,91

Таким образом, социальный вычет, предоставляемый родителям и попечителям с двумя детьми, дифференцирует налоговую нагрузку налогоплательщиков по уровню дохода. Так, эффективная ставка для семьи с доходами на уровне МРОТ 2021 года составила 10,2 %, у семьи с доходами, приближёнными к средним, 12,67 % соответственно. Тем не менее, 10,2 % — ставка для дохода, немного превышающего прожиточный минимум, является огромной по сравнению с опытом развитых стран, тем более, когда речь идёт о воспитании двоих детей.

Согласно проведенным расчетам, налоговый вычет на двоих детей обеспечивает экономию в 364 рубля ежемесячно для налогоплательщика, чей доход меньше 29 167 рублей. Это абсолютно несоизмеримо с понесёнными затратами даже в самых скромных выражениях. Также, стоит отметить, что налоговая экономия лиц с доходами, превышающими средние на порядок, становится незначительной и нецелесообразной в принципе. Налоговая льгота для лица с ежемесячным доходом в 105 000 рублей составляет 1 092 рубля в год или 91 рубль в месяц. Для налогоплательщика эта сумма не несёт ощутимого эффекта, так как не превышает 0,1 % его чистого ежемесячного заработка, а для бюджета является финансовой потерей, ощутимой при определённых масштабах.

Таким образом, стандартный налоговый вычет для налогоплательщика, на обеспечении у которого находятся дети, не исполняет в должном объёме возложенных на него функций. В частности, стимулирующий эффект для решения демографических проблем является недостаточным; налоговая экономия, полученная вследствие применения, является низкой или даже незначительной. Кроме того, вычет имеет ряд обозначенных недостатков в виде предоставления лицам с высокими доходами.

Социальные налоговые вычеты предоставляются в соответствии со ст. 219 НК РФ [11] и связаны не столько с доходами налогоплательщика, сколько с его расходами. С их помощью законодатель стремится поддержать население тратить свои доходы определённым образом, позитивным для государственных интересов (лечение, обучение, физическое развитие, пенсионное обеспечение).

Таблица 4. Социальные налоговые вычеты, предоставленные налоговыми агентами (кроме вычета на благотворительность и физкультурно-оздоровительные мероприятия), 2019 год

Тип расходов, повлекший право на социальный вычет

Количество физических лиц, имеющих облагаемый доход и право на вычет

Сумма предоставленных вычетов

Доля в общей совокупности социальных вычетов, %

Сумма предоставле

нного

вычета на 1

чел.

Собственное обучение, обучение брата или сестры

2 811

110 000 047

0,831

39 131,99

Обучение детей

4 830

198 611 136

1,500

41 120,32

Медицинские услуги, приобретение лекарственных средств

15 950

667 066 165

5,039

41 822,33

Добровольное личное страхование себя и родственников

1 283

58 406 210

0,441

45 523,16

Дорогостоящее лечение в медицинских организациях

2 730

312 172 642

2,358

114 348,95

Взносы на негосударственное пенсионное страхование

575 784

11 165 400 086

84,336

19 391,65

Дополнительные взносы на накопительную пенсию

91 304

727 573 157

5,496

7 968,69

ИТОГО

694 692

13 239 229 443

100

19 057,70

Источник: составлено на основании данных ФНС [12]

Как видно из таблицы 4, самым затратным для бюджета является налоговый вычет на взносы в фонды негосударственного пенсионного страхования (84,3%) и на накопительную пенсию (5,5%). Данные льготы носят социальный характер, так как направлены на увеличение пенсионного обеспечения граждан в старости, что, безусловно, является важной составляющей развитого государства.

Что касается вычетов на лечение и обучение, здесь всё не так однозначно. Их использование также влечёт за собой уменьшение эффективной налоговой ставки для лиц с небольшими доходами, как и в примере со стандартными вычетами. Однако при детальном рассмотрении возникают существенные отличия. Главное из которых, заключается в том, что социальный налоговый вычет привязан не к факту наличия детей или определённого статуса (Герой СССР, инвалид войны и др.), а к расходам по вышеописанным направлениям. То есть, чтобы применить льготу, необходимо определённым образом потратить свой доход. Предмет трат хоть и является очень важным для каждого человека, но он зачастую не является первоочерёдным (за исключением лечения). К примеру, налогоплательщик возможно и рад бы выучить ребёнка и себя самого или потратить денежные средства на абонемент в фитнес-клуб, применив вычеты с ограничением в 50 000 и 120 000 рублей, однако едва ли у него имеется такая возможность при ежемесячном доходе около минимального размера оплаты труда в 13 000 рублей. Большую часть дохода, так или иначе, придется потратить на необходимое потребление: продукты питания, оплату коммунальных услуг, приобретение одежды и т. д. Возможно, такой налогоплательщик и сможет заплатить за обучение одного ребёнка за счёт накопленных в течение определённого времени средств, однако едва ли такого накопления хватит и на это, не говоря уже о вычете в 120 000 рублей. Дело в том, что для того, чтобы накопить 50 000 рублей за год, необходимо откладывать 4 167 рублей ежемесячно, что является 32% от дохода в размере МРОТ.

В итоге мы сталкиваемся с ситуацией: чем большим доходом обладает налогоплательщик, тем большей льготой он сможет воспользоваться. Подобная формулировка отражает явный регрессивный характер и позволяет сделать вывод о несправедливости такого механизма вычета без учёта дохода налогоплательщика. Физические лица с низким заработком просто не могут себе позволить физкультурно-оздоровительные мероприятия, собственное обучение и образование детей на платной основе, не говоря уже о зачастую необходимом платном лечении и приобретении дорогостоящих медикаментов.

Таким образом, можно сделать вывод, что большинство налоговых вычетов в Российской Федерации предоставляются без учёта дохода налогоплательщика (исключением является стандартный вычет на детей с ограничением в 350 000 рублей, предоставляющий, однако, минимальную экономию для семьи). В совокупности с тем фактом, что прогрессивная система с точки зрения количества ступеней и величины пороговых значений представлена минимально, а необлагаемый налоговый минимум отсутствует, можно сделать вывод, что НДФЛ носит регрессивный характер, не соответствующий стандартам социальной справедливости в обществе.

Зарубежный опыт

Обилие интересных примеров налоговых вычетов в зарубежных странах заставляет задуматься об их отборе и последующей сепарации по определённому признаку. Кажется логичным использовать в качестве такого признака коэффициент Джини, как сравнительно объективный показатель дифференциации доходов в государстве. Итак, в данном исследовании будут рассмотрены страны с коэффициентом Джини: примерно равным российскому (Великобритания – 0,348), ниже российского (Франция – 0,316; Германия – 0,319) [13].

Законодательством Великобритании [14] предусмотрен такой налоговый механизм, как «personal allowance». По факту это необлагаемый налоговый минимум в размере 12 500 фунтов стерлингов в год. Однако, такая льгота является и налоговым вычетом, носящим практически всеобщий характер. Право на неё утрачивается постепенно, когда доход налогоплательщика превышает 100 000 фунтов (в соотношении: потеря 1 фунта вычета за 2 фунта чистого дохода). Таким образом, доход в 125 000 фунтов исключает право на данную льготу.

Однако, стоит упомянуть, что в Великобритании при этом существует прогрессивная шкала налоговых ставок с относительно высокими показателями. Для репрезентативности их действия следует сравнить налоговую экономию разных налогоплательщиков.

Таблица 5. Налоговая экономия налогоплательщиков Великобритании с разным уровнем дохода

Доход налогоплательщика в год, фунт.

Налоговая база с учётом применения необлагаемого мин., фунт.

Сумма налога к уплате, фунт.

Эффективная ставка налога, %

15 600

3 100

620

3,97

58 000

45 500

10 700

18,45

150 000

150 000

50 000

33,33

Таким образом, мы видим, насколько дифференцируются эффективные налоговые ставки в зависимости от уровня дохода. При этом налогоплательщики Великобритании с низким заработком не лишены участия в налогообложении, так как минимальный размер оплаты труда больше, чем необлагаемый минимум. В итоге такой механизм и система прогрессивных ставок обеспечивают справедливость налогообложения. Несмотря на многообразие философских и экономических определений справедливости, представляется более обоснованным, когда люди, получающие в разы более высокие доходы, то есть использующие для этого большую долю предоставленных государством ресурсов для реализации своего потенциала, платят государству значительно больше.

Французское налоговое законодательство [14] предусматривает возможность не облагать определённые суммы в случае, если налогоплательщик перечислял их в пенсионные фонды. Однако, есть и формы поддержки семьи, например, к вычету можно принять 50 % расходов вне дома на ребёнка до 6 лет (с ограничением в 2 300 евро), предусмотрены также специальные вычеты для родителей школьников и студентов. Налогом не облагаются алименты.

Хорошо видно, что налогообложение во Франции особенно выделяет расходы на обучение детей и их воспитание, предполагает особый порядок для алиментов. Состав семьи (наличие детей) также учли с помощью системы семейных коэффициентов. Так, для одинокого налогоплательщика коэффициент составит 1, для бездетной семьи 2, для семьи с ребёнком 2,5, для семьи с двумя детьми 3. Каждый последующий ребёнок будет прибавлять к этому коэффициенту ещё единицу. При применении такой системы семьи с большим количеством детей облагаются по меньшей реальной ставке, что прямо соответствует логике законодателя по решению демографических проблем.

В дополнении к вышеперечисленному добавляется прогрессивная система налогообложения с необлагаемым минимумом в размере 10 064 евро и максимальной ставкой в 45 % для доходов, превышающих 157 806 евро. Также в стране действует отдельный налог, облагающий сверхдоходы, превышающие 800 000 евро. ­

Германия – страна, в которой предусмотрено множество налоговых вычетов, введение которых предусматривает решение большого количества социально-экономических задач. Помимо привычных принимаемых к вычету расходов на пенсионное обеспечение, в Германии предусмотрены [14] налоговые льготы для пенсионеров в размере 102 евро в год, а также вычеты при наличии детей. Так, например, расходы на их обучение можно принять к вычету в размере 30 % от стоимости с ограничением в 5 000 евро в год на ребёнка, а расходы по уходу за детьми (до 14 лет) в размере 2/3 от стоимости с ограничением в 4 000 евро в год. Однако, сам факт наличия ребёнка также даёт право на вычет в 215,5 евро в месяц для одного налогоплательщика (или 431 евро для семьи).

Законодательством Германии предусмотрены вычеты на расходы, осуществляемые на разные виды страхования (по некоторым установлены ограничения, по некоторым нет), а также на расходы на оплату церковного налога, благотворительность. Также стоит отметить, что в Германии с налогооблагаемого дохода вычитается 9 408 евро в год для одинокого налогоплательщика или 18 816 евро для семьи.

Кроме того, в Германии огромную роль играет семейное налогообложение. Законом предусмотрен практически отдельный налоговый режим для семьи, различные виды налоговых вычетов на содержание и обучение детей. Далеко не все из них лишены регрессивного характера, однако наличие фактически необлагаемого налогового минимума в 9 408 евро и эффективной прогрессивной системы налогообложения значительно повышают справедливость подобных мер.

Подводя итоги краткого анализа некоторых зарубежных налоговых систем, хочется отметить несколько выявленных особенностей:

1) Во всех анализируемых государствах реализован необлагаемый налоговый минимум. Стоит сказать, что это не просто условность выборки. Данный вид налогового вычета действительно получил огромное развитие в законодательствах развитых стран и считается справедливым среди подавляющей части научного сообщества. В Российской Федерации он также существовал в пп.3 п.1 ст. 218, однако был отменен в 2012 году ввиду нецелесообразности администрирования, так как его размер в 400 рублей не оправдывал предписанную ему функцию: обеспечить налогоплательщику необлагаемую сумму для удовлетворения первичных потребностей. Введение эффективного необлагаемого минимума представляется именно той мерой, которая способна значительно повысить справедливость налогообложения доходов физических лиц, особенно если предусмотреть утрату права на такой вычет с ростом дохода по опыту Великобритании.

2) Во многих зарубежных налоговых юрисдикциях предусмотрено семейное налогообложение (в исследовании это Франция и Германия). Оно способно обеспечить учёт финансового состояния налогоплательщиков, доход которых реализуется в формате одного и того же хозяйства. С помощью такого подхода определения налоговой базы можно учитывать наличие иждивенцев, сокращая при этом налоговую нагрузку.

3) Прогрессивная система налогообложения не является самостоятельным объектом исследования, однако при анализе опыта зарубежных стран, можно заметить, что многие из вычетов обеспечены финансово именно высокими ставками для высоких и сверхвысоких доходов. В Великобритании высокий доход облагается по ставке 40 и 45 %, во Франции 41 и 45 %, в Германии 32–42 %, а в Российской Федерации лишь с недавнего времени по ставке 15 %.

Основываясь на рассмотренных недостатках системы налоговых вычетов по НДФЛ в России, а также по итогам обобщения зарубежного опыта можно предложить ряд изменений в российское законодательство.

Предложения

Необлагаемый минимум представляется справедливой и очень распространённой мерой в мировой практике налогообложения, однако далеко не самой простой к реализации. Проблемы, которые неизбежно возникнут, связаны в первую очередь с бюджетным распределением подоходного налога (85 % [15] в бюджет субъекта) и с установлением такого значения, которое бы отражало сущность и экономический смысл необлагаемого минимума. Согласно мировой практике, наиболее эффективным значением является прожиточный минимум. В частности, представляется логичным и целесообразным установить величину необлагаемого минимума не фиксированной на федеральном уровне, а зависящей от прожиточного минимума в субъекте. Данная практика находит отражение и в иностранном опыте, хотя в ряде стран прожиточный минимум определяется исключительно на государственном уровне, чаще это свойственно формату унитарного государства. В случае Российской Федерации реализация необлагаемого минимума как инструмента региональной налоговой политики лишь повысит эффективность его действия, так как будет учтена специфика экономической ситуации конкретного субъекта, определяющего размерность в установленном на федеральном уровне диапазоне. Из-за этого может возникнуть ряд спорных ситуаций, которые стоит продумать заранее. Например, когда налогоплательщик работает и проживает в разных субъектах. В таком случае для уменьшения затрат на налоговое администрирование и мероприятия налогового контроля имеет смысл работодателю применять тот размер необлагаемого минимума, который установлен в его регионе. Данная практика чаще всего будет идти на пользу налогоплательщику.

Также стоит предусмотреть следующее. Ограничение дохода, при превышении которого необлагаемый минимум предоставляться не будет (ранее в исследовании данная мера была обоснована). Говоря о размере ограничителя, представляется обоснованным устанавливать такую сумму в зависимости от величины прожиточного минимума в регионе, чтобы право на льготу терялось постепенно и прекращалось на уровне дохода, приближённому к среднему. На федеральном уровне целесообразно закрепить коэффициент для получения такого ограничителя. Проработка коэффициента – задача для отдельного исследования, однако для иллюстрации его действия используем коэффициент 2,5. Также важно учесть, что после превышения над суммой дохода с учетом ограничителя налогоплательщик не теряет право на необлагаемый минимум сразу в полном объёме, а лишь начинает терять его (1 рубль вычета за 7,69 (100/13) рублей дохода). Подобная методика используется в Великобритании и гарантирует постепенную потерю права на льготу, что более справедливо.

Представим возможные изменения показателей чистого дохода у нескольких налогоплательщиков от введения необлагаемого минимума. Для примера возьмем субъект, показатели валового регионального продукта и заработной платы у которого ниже средних по Российской Федерации. Использование данных по такому субъекту представляется более обоснованным для примера, так как потери бюджета такого региона от введения льготы будут больше (в относительном выражении). Далее все расчёты приведены на основании информации по Томской области. Учитывая показатели 2021 года, необлагаемый минимум за год был бы равен 155 508 (12 959*12) рублей, а ограничитель 388 770 (12 959*12*2,5) рублей. Но совсем вычет не получит лишь тот налогоплательщик, чей доход за год составил 488 424,71 (388 770 + 12 959*7,69) рубля и выше. Расчеты для налогоплательщиков с разным уровнем дохода представлены в таблице 6.

Таблица 6. Налоговая экономия от введения необлагаемого минимума

Месячный доход налогоплательщика

Годовой доход налогоплательщика

Сумма предоставленного за год вычета по необ. мин.

Налоговая база за год с учётом необ. мин.

Налог к уплате за год

Эффективная налоговая ставка, %

16 000

192 000

155 800

36 492

4 743,96

2,47

35 000

420 000

106 774,56

313 225,44

40 719,31

9,7

60 000

720 000

0

720 000

93 600

13

Как можно видеть, налогоплательщик, зарабатывающий примерно на 30% меньше среднего дохода по Томской области, сможет с помощью необлагаемого налогового минимума увеличить свой годовое потребление на (54 600–40 719, 31) = 13 880,69 в год или на 1 156,72 рубля в месяц, что является значительной суммой для налогоплательщика с таким доходом. При этом налогоплательщик со средним уровнем дохода будет уплачивать налог по эффективной ставке равной законодательно установленной.

Важно учесть, что, показатели бедности по стране и в особенности в некоторых субъектах (местных образованиях) очень велики, поэтому подобные сокращения бюджетных доходов вызовут огромные потери. Хотя планируется, что практика регионального влияния на необлагаемый минимум должна несколько сбалансировать ситуацию, глобальное уменьшение налоговых доходов кажется неизбежным.

Так, по данным Росстата [1], в 2020 году в Томской области около 63 % населения получало доход меньше 2,5 прожиточных минимума (что гарантирует получение права на необлагаемый минимум в полном объёме). Это означает, что каждый налогоплательщик заплатит в бюджет на 20 216 (12 959*12*0,13) рублей в год меньше, чем платит в настоящее время. Таким образом, за год региональный бюджет Томской области недополучит порядка 5 845 860 720 рублей (0,63*540 000 работающего населения*20 216*0,85), что сократит плановый налоговый доход бюджета на 2022 год примерно на 10–11 %. Более того, не было учтено, что право на необлагаемый минимум будет ещё и у налогоплательщиков, чей доход превышает 2,5 прожиточных минимума, но меньше 488 424,71 рубля в год. В итоге налоговые доходы бюджета могут сократиться на 15–17%. Далее, в исследовании приводятся несколько возможных вариантов покрытия выпадающих доходов.

Поддержка семьи, помощь в воспитании и обучении детей – важная и вполне обоснованная задача государства. Во многих зарубежных странах она реализуется в том числе за счёт налоговой политики. В Российской Федерации также существуют некоторые налоговые льготы: стандартный вычет, связанный с наличием детей; социальный вычет на обучение детей. Однако, исходя из вышесказанного, данные меры нельзя считать однозначно эффективными с точки зрения справедливого налогообложения. Поэтому, представляется обоснованным ввести в законодательство Российской Федерации понятие системы семейных коэффициентов, которые бы уменьшали налоговую базу в зависимости от количества детей, вместо стандартных вычетов. Механизм расчёта налоговой базы целесообразно ввести по аналогии с существующей французской моделью, где семейные коэффициенты действуют после необлагаемого минимума. Расчёт вычета целесообразно проводить по аналогии со стандартными. Налоговый агент должен применять вычет до тех пор, пока доход нарастающим итогом не превысит ограничитель, который следует нормативно закрепить в размере не менее 80% от среднего уровня оплаты труда (на август 2021 года это было бы 502 608 рублей в год). Налоговый вычет должен иметь прямую зависимость от количества детей, поэтому следует предусмотреть механизм его увеличения. Таким образом, 1 ребёнок – деление налоговой базы на 1,25; двое детей – деление налоговой базы на 1,5; третий и каждый последующий ребёнок будет добавлять к коэффициенту 0,5. Также стоит предусмотреть, чтобы с дохода, превышающего средний более чем в 1,5 раза (942 390 рублей в год), размер уже начисленного вычета постепенно возвращался в бюджет за счёт умножения облагаемого дохода на тот коэффициент, который применялся при начислении (но не более ранее предоставленной льготы). Возможно, стоит предусмотреть различные ограничители для различных коэффициентов. (у налогоплательщика может быть 4, 5 и более детей, в связи с чем расходы на их содержание возрастают). Рассмотрим пример для налогоплательщиков с двумя детьми из прошлого примера Томской области в совокупности с сочетанием данного вычета и необлагаемого минимума (таблица 7).

Таблица 7. Налоговая экономия от введения необлагаемого минимума и нового расчёта вычета по семейным коэффициентам

Годовой доход налогоплательщика

Сумма предоставленного за год вычета по необ. мин.

Налоговая база за год с учётом необ. мин.

Размер вычета по семейным коэффициентам

Налоговая база за год с учётом необ. мин. и вычета на детей

Налог к уплате за год

Эффективная налоговая ставка, %

192 000

155 800

36 492

12 164

24 328

3 162,64

1,65

420 000

106 774,56

313 225,44

104 408,48

208 816,96

27 146,2

6,46

720 000

0

720 000

167 536

552 464

71 820,32

9,98

1 200 000

0

1 200 000

38 731

1 161 269

150 964,97

12,6

С одной стороны, размеры предоставленных вычетов по семейным коэффициентам имеют регрессивный характер и возрастают с ростом дохода до определённого уровня. Однако, стоит заметить, что, с точки зрения эффективных налоговых ставок, такая комбинация необлагаемого минимума и вычета на детей представляется наиболее справедливой. В такой ситуации необлагаемый минимум обеспечивает поддержку наиболее бедным семьям, а вычет на детей средним. В итоге мы получаем гибкий механизм налоговых льгот, с помощью которого можно обеспечивать ощутимую социальную поддержку людям с минимальными и средними доходами.

Выводы

Рассмотренные предложения в совокупности значительно увеличивают налоговые льготы для граждан с низкими и средними доходами, поэтому целесообразно предложить несколько мер, которые могли бы в определённой степени покрыть выпадающие доходы для регионов.

Хочется отметить, что предложения стоит рассматривать совокупно, без привязки к представленным в примерах цифрам. Важно, что механизм применения льгот является настраиваемым и его можно балансировать за счёт коэффициента для ограничителя необлагаемого минимума, изменения градации ставок семейных коэффициентов, коэффициента для ограничителя вычета по семейным коэффициентам.

Пример Томской области, показавший потерю налогового дохода в размере 15 %, является приблизительными и нужен для общей иллюстрации. Разработка наиболее подходящих параметров должна быть изучена в дальнейшем с составлением адекватных моделей на примерах различных субъектов Российской Федерации. Однако анализ эффективных ставок показывает, что конечная цель достижения справедливого налогообложения повлечёт за собой значительные бюджетные потери, которые практически невозможно покрыть за счёт небольших изменений.

Ранее в исследовании обосновывалось, что в современном законодательстве есть ряд случаев, когда налоговая льгота предоставляется необоснованно. Введение ограничений на применение льгот может стать отличной мерой для реализации предыдущих предложений. Например, можно добавить ограничение по доходу для всех (исследуемых в статье) социальных налоговых вычетов, кроме вычета на лечение. Социальные вычеты по своей сущности ориентированы налогоплательщиков со средним уровнем дохода, у кого есть свободная возможность тратить заработную плату не только на жильё, еду, одежду и лекарства, но и на собственное и детское образование, фитнес услуги, личное страхование, дополнительное пенсионное обеспечение. Обеспеченные люди, зарабатывающие больше среднего по стране показателя, зачастую не нуждаются в стимуле тратить свои доходы определённым образом. Отсутствие дополнительной льготы от государства в виде 15 600 (120 000*0,13) рублей их несколько не остановит и не скажется существенно на уровне их жизни.

Также стоит отметить, что налоговые льготы социальной направленности в иностранных государствах сочетаются в первую очередь с высокими прогрессивными ставками для обеспеченных граждан. Прогрессия в Российской Федерации реализована минимально и имеет исключительно целевое назначение, поэтому её реформирование в сторону увеличения ставок и границ прогрессии сможет покрыть выпадающие доходы бюджетов от реализации рассмотренных налоговых льгот.

Библиография
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
References
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.

Результаты процедуры рецензирования статьи

В связи с политикой двойного слепого рецензирования личность рецензента не раскрывается.
Со списком рецензентов издательства можно ознакомиться здесь.

Рецензируемая статья посвящена решению социальных проблем государства с использованием инструмента налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц.
Методология исследования основана на изучении отечественного и зарубежного опыта предоставления налоговых вычетов по подоходным налогам, проведении расчетов налоговой экономии для налогоплательщиков с разным уровнем дохода.
Научная новизна представленного исследования, по мнению рецензента, заключается в сформулированных автором статьи предложениях об изменении системы налоговых вычетов по НДФЛ, которые приведут к увеличению налоговых льгот для граждан с низкими и средними доходами.
В структуре статьи выделены следующие разделы: Актуальность, Обзор литературы и методы, Анализ налоговых вычетов, Зарубежный опыт, Предложения, Выводы, Библиография.
Актуальность исследования системы вычетов по НДФЛ автор статьи связывает с высоким уровнем бедности населения и необходимостью соблюдения справедливости при налогообложении. С таким обоснованием актуальности следует согласиться, отметив особо, что при этом приводятся количественные значения соответствующих характеристик. Далее в статье дан краткий обзор публикаций по теме работы и указаны методы проведения исследования. Проводя анализ налоговых вычетов по НДФЛ, автор выделяет пять видов налоговых вычетов, предусмотренных российским законодательством: имущественные, инвестиционные, профессиональные, социальные и стандартные; приводит расчеты налоговой экономия от использования вычетов в размере 500 и 3000 рублей налогоплательщиками с разным уровнем дохода; отмечает, что в течение 20 лет данные налоговые вычеты ни разу не подвергались корректировке и в настоящее время ввиду инфляционных процессов суммарно налоговая нагрузка порой сокращается менее чем на 1%, что отражает их эффективность как очень низкую. Расчет налоговой экономия от использования вычетов, предусмотренных для семьи с двумя детьми сопровождается выводами о том, экономия что не несёт ощутимого эффекта, так как не превышает 0,1 % чистого ежемесячного заработка налогоплательщика, а для бюджета является финансовой потерей, ощутимой при определённых масштабах. Далее в статье исследуются социальные налоговые вычеты и делается вывод о том, что эти льготы носят социальный характер, так как направлены на увеличение пенсионного обеспечения граждан в старости, что, безусловно, является важной составляющей развитого государства.
По итогам дифференцированного рассмотрения каждого вычета, автор приходит к заключению о регрессивном характере НДФЛ, о его несоответствии стандартам социальной справедливости в обществе.
При изложении зарубежного опыта, автор ссылается на практику налоговых вычетов в Великобритании, Франции, Германии.
Предложения по изменению российского законодательства в части НДФЛ отражены в отдельном разделе, где приведен расчет налоговой экономии от введения предлагаемых в статье новаций: необлагаемого минимума и нового расчёта вычета по семейным коэффициентам.
По результатам исследования сделаны краткие выводы.
К достоинствам рецензируемой статьи можно отнести стремление количественно определить экономические последствия предоставления налоговых вычетов и оценить степень оказываемого мотивирующего воздействия с позиций налогоплательщика.
Библиография статьи включает 15 источников, среди которых публикации в периодических научных журналах, а также правовые документы и материалы интернет-сайтов.
Рецензируемый материал подготовлен на актуальную тему, соответствует тематике журнала «Налоги и налогообложение», отражает результаты применения оригинальных авторских подходов к исследованию налоговых вычетов по НДФЛ, может быть интересен широкому кругу читателей и рекомендуется к опубликованию в журнале.
Ссылка на эту статью

Просто выделите и скопируйте ссылку на эту статью в буфер обмена. Вы можете также попробовать найти похожие статьи


Другие сайты издательства:
Официальный сайт издательства NotaBene / Aurora Group s.r.o.